Kdo bude platit novou daň z plynu a z pevných paliv? Na koho se vztahuje osvobození? V čem se trojice ekologických daní navzájem podobá a v čem se liší?
Zdanění plynu a uhlí
Text zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů zahrnuje i ustanovení o ekologických daních. Komentované paragrafové znění zákona o dani z elektřiny jsme čtenářům představili v příloze, která vyšla v Ekonomu č. 49. Od 1. ledna 2008 bude však zavedena i daň z plynu a daň z pevných paliv, fungující na obdobných principech jako daň z elektřiny. Vzhledem ke značné podobnosti systematiky všech tří daní jsou jejich zákonné úpravy v drtivé většině identické. Většinu poznámek učiněných k zákonu o dani z elektřiny (zákon o DzE) lze přiměřeně použít i pro zákony o dani z plynu a dani z pevných paliv (dále také jen zákon o DzP, respektive zákon o DzPP).
Proto jsme pro vás tentokrát připravili komentář k dani z plynu a k dani z pevných paliv v nové podobě. Aniž bychom postupně procházeli jednotlivá ustanovení obou zákonných norem a zaplňovali stránky identickými komentáři podanými k dani z elektřiny, soustředili jsme se v následujícím textu pouze na odlišnosti v členění dle dílčích oblastí obou legislativních norem.
Kvůli častým odvolávkám na znění příslušných ustanovení zákonů je při čtení následujícího textu vhodné mít po ruce i text jednotlivých zákonů. Rovněž je nutné si uvědomit, že komentář legislativní normy nikdy nemůže plnohodnotně nahradit text samotného zákona.
Základní pojmy
DODAVATEL. V paragrafu 2 zákona o dani z plynu a dani z pevných paliv jsou vymezeny základní pojmy, se kterými příslušné normy pracují. Povšimněte si, že oba zákony obsahují užší definice dodavatele, než je tomu v případě daně z elektřiny. Na první pohled definice dodavatele v zákonu o dani z elektřiny obsahuje navíc výrobce podle energetického zákona. Je však nutné si uvědomit, že i zákon o dani z plynu a zákon o dani z pevných paliv hovoří o "osobě, která nabývá plyn či pevná paliva bez daně", což bezesporu zahrnuje i výrobce daných komodit.
Naproti tomu operátor trhu s elektřinou definovaný jako dodavatel pro účely zákona o dani z elektřiny nemá v praxi přiměřený ekvivalent na trhu s plynem a pevnými palivy. To je další rozdíl mezi definicí dodavatele v jednotlivých zákonech o ekologických daních.
KONEČNÝ SPOTŘEBITEL. Druhým nejčastěji skloňovaným slovem všech tří zákonů je pojem "konečný spotřebitel". Ve všech třech zákonech jde vždy o osobu, která nemá povolení k nabytí elektřiny bez daně. V konečném důsledku jde tedy o osobu, která může příslušné komodity nakoupit výhradně jen s daní.
Některé vyjmenované osoby jsou však z tohoto okruhu vyloučeny - v případě zákona o dani z elektřiny a zákona o dani z plynu jde o provozovatele distribučních a přenosových soustav, v případě plynu pak i o provozovatele podzemního zásobníku plynu. Ti jsou vyjmuti z množiny konečných spotřebitelů, aby na ně nedopadala některá omezení zákona o dani z elektřiny či zákona o dani z plynu.
Získat plyn osvobozený od daně či bez daně tak mohou tyto osoby, které nejsou konečným spotřebitelem, i bez jinak běžně potřebného zvláštního povolení k odběru bez daně. Rovněž i potenciální dodavatelé mají kromě úlevy od povinnosti odvést daň i možnost nevystavit daňový doklad při dodávce těmto osobám. Otázkou je, zda by nebylo namísto zavádění výjimek výhodnější přiřknout povolení k nabytí příslušných komodit bez daně ze zákona. Taková úprava by jistě posloužila ke zpřehlednění jak zákona o dani z elektřiny, tak i zákona o dani z plynu.
ZPŮSOB URČENÍ DNE DODÁNÍ. Jak paragraf 2 zákona o dani z plynu, tak i zákon o dani z pevných paliv stanovují způsob určení dne dodání. To je okamžik, kdy má dojít za splnění dalších podmínek zákona ke dni přiznání daně. V případě komodity, která se dodává prostřednictvím energetické sítě kontinuálně, je datum dodání stanoveno jako den odečtu z měřicího zařízení, popřípadě den zjištění skutečné spotřeby. Jde o případ daně z elektřiny a daně z plynu dodávaného prostřednictvím plynárenské soustavy.
V případě komodit, které lze technicky dodat jednorázově, je datum dodání určeno jako první den, kdy může nabyvatel s daným zbožím nakládat jako vlastník. Takovou definici nalezneme v obou zákonech. V zákoně o dani z plynu však pokrývá případy plynu dodaného nikoli prostřednictvím plynárenské soustavy, ale v podobě plynu stlačeného v plynových lahvích.
POZOR NA KOMISIONÁŘSKÉ SMLOUVY. Určení data dodání jako první den, kdy může nabyvatel s daným zbožím nakládat jako vlastník, může teoreticky vyvolávat podobné nejasnosti jako v oblasti daně z přidané hodnoty, kde je datum dodání řešeno téměř identicky. Ano, mnohé z případných nejasností, které jsou v oblasti DPH více či méně úspěšně již vyřešeny, by prakticky na poli energetických daní vzniknout neměly. Důvodem je omezená typovost zboží a s tím související omezená variantnost smluv o jeho dodávce.
Podle našich zkušeností je prodej pevných paliv či plynu často v praxi upraven komisionářskými či jim podobnými smlouvami. Při aplikaci DPH je právně jediné dodání zboží pro účely této daně rozděleno na dvě dodávky se specificky přiřazeným konkrétním dnem jejich uskutečnění.
Pravděpodobně bude potřeba přehodnotit stávající způsoby prodeje, neboť odlišnosti režimu daně z přidané hodnoty a ekologických daní by mohly při komisionářském způsobu prodeje plynu a pevných paliv způsobovat velké obtíže, a to především při vystavování daňových dokladů. Z pohledu ekologických daňových zákonů totiž při komisionářském způsobu prodeje dojde nejčastěji pouze k jediné dodávce mezi komitentem a zákazníkem, zprostředkované komisionářem. Na dodané zboží musí vystavit daňový doklad k dani z plynu (uhlí) komitent zákazníkovi. Z pohledu daně z přidané hodnoty je však zboží vždy dodáno nejprve komitentem komisionáři a následně komisionářem zákazníkovi. Teprve ten vystaví daňový doklad zákazníkovi.
VÝROBA A TĚŽBA. Oproti paragrafu 2 zákona o dani z elektřiny lze mezi základními pojmy definovanými v zákonech o dani z plynu a pevných paliv nalézt i určení, že výrobou se rozumí i těžba. Prakticky toto ustanovení podle našeho názoru dopadá jen na osoby, které nemají oprávnění získat plyn či pevná paliva bez daně. Jak výslovně zmiňují oba zákony v paragrafu 12, mohou nezdaněné komodity nabýt jen výrobou. Nadále tedy lze toto zboží bez daně nabýt nejen výrobou, ale i těžbou. Domníváme se však, že i bez legislativní zkratky zahrnující pod pojem výroba i termín těžba, by paragraf 12 bylo možné interpretovat stejně.
Nicméně podstatné důvody shledáváme pro další rozšíření chápání pojmu výroba i na "vtláčení plynu do podzemního zásobníku plynu". Provozovatel podzemního zásobníku plynu by bez tohoto nesplnil podmínky paragrafu 12 zákona o dani z plynu a nemohl by nikdy nabýt plyn bez daně. Je otázkou, zda by nebylo vhodnější namísto zavádění výjimek udělit této osobě povolení k nabytí plynu bez daně ze zákona - opět by došlo k dalšímu zpřehlednění zákona o dani z plynu.
Plátce daně
PROVOZOVATEL PODZEMNÍHO ZÁSOBNÍKU. Pro pochopení významu pojmu plátce a jeho členění pro účely zákona o dani z plynu a zákona o dani z pevných paliv jsou podle našeho názoru plně použitelné komentáře k zákonu o dani z elektřiny. Na rozdíl od zákonů o dani z elektřiny a plynu nenajdeme v zákoně o dani z pevných paliv ve výčtu plátců provozovatele distribučních a přenosových soustav - což je v případě pevných paliv logické.
Naopak zákon o dani z plynu navíc jako plátce daně z plynu samostatně označuje i provozovatele podzemního zásobníku plynu. Pravděpodobně proto, aby tomuto okruhu osob stanovil specifické povinnosti vedení relativně jednoduché daňové evidence (podle paragrafu 20 zákona o dani z plynu).
Podle našeho názoru však toto ustanovení může dopadat jen na úzký okruh těchto provozovatelů, ačkoli to z textu zákona není zcela zřejmé. Platí totiž, že pokud provozovatel podzemního zásobníku plynu nabývá plyn za účelem dalšího prodeje, je dodavatelem a vede plnou daňovou evidenci (podle paragrafu 18). Jestliže jde o subjekt, který plyn ve svém vlastnictví vtlačuje do podzemního zásobníku, pak podle zákona plyn vyrábí. Domníváme se, že pokud právní fikce toto označuje za výrobu, pak vtláčený plyn lze v kontextu této právní fikce chápat za plyn vyrobený, tedy nově nabytý. Pokud je plyn vtláčen za účelem skladování a prodeje, opět docházíme k závěru, že provozovatel skladu je dodavatelem. Opět s povinností vést plnou daňovou evidenci (podle paragrafu18 zákona o dani z elektřiny).
Teprve takový provozovatel podzemního zásobníku, který vtlačuje plyn nikoli za účelem jeho dalšího prodeje, ale jen pro jeho uskladnění pro vlastní potřebu, není dodavatelem. Může vést evidenci (podle paragrafu 20). Je však poněkud nejasné, proč vůbec zákonodárce požaduje, aby byl tento subjekt považován za plátce, když mu ani nemusí vzniknout registrační povinnost (podle paragrafu 3 odst. 3 zákona o dani z plynu).
Předmět daně
PLYNOVÉ NEJASNOSTI. Při stanovení předmětu daně z plynu a daně z pevných paliv se podobně jako v zákoně o dani z elektřiny primárně vychází ze zatřídění v příslušných kódech klasifikace. Její definici nalezneme v paragrafu 2 obou zákonů. Zatímco komentář k definici předmětu daně z pevných paliv by zahrnoval pouze výčet různých typů produktů na bázi uhlovodíků, komentář k dani z plynu si zaslouží bližší zastavení.
Zákon o dani z plynu (v paragrafu 4 písm. a)) uvádí, že "předmětem daně je plyn určený k použití, nabízený k prodeji nebo používaný pro pohon motorů nebo pro jiné účely". Přes kostrbatost této definice je zřejmé, že předmětem daně na základě tohoto ustanovení je plyn určený k použití nebo používaný pro jakékoli účely.
Paragraf 4 písm. a) však dále uvádí, že přesto existuje plyn, který předmětem daně není - a tím je plyn použitý pro účely uvedené v paragrafu 4 písm. b) a c). Tímto poučeni zjistíme, že z předmětu daně je vyloučen plyn určený k použití nebo používaný pro výrobu tepla bez ohledu na způsob spotřeby tepla. Obdobně bychom mohli být přesvědčeni o tom, že na základě paragrafu 4 písm. c) je dále z předmětu daně vyloučen plyn určený k použití nebo používaný pro pohon stacionárních motorů, či určitých dalších motorů.
Z grafického uspořádání textu celého paragrafu 4 však může vyplývat i to, že plyn použitý na účely uvedené pod písm. b) a c) sice zákon nesporně vylučuje z předmětu daně, ale současně jej do množiny předmětu daně oklikou zase přiřazuje. Uvádí totiž, že předmětem daně je plyn uvedený v písmenech a), b) i c) zákona o dani z plynu.
CO ŘÍKÁ SMĚRNICE. Text zákona je natolik nejasný, že pro ušetření námahy s jeho analýzou je na čase nahlédnout do směrnice Rady 2004/74/ES. Ta stanovuje předmět daně jednoznačně. V článku 4 písm. b) jasně hovoří o tom, že "tato směrnice se nevztahuje na energetické produkty použité pro jiné účely, než je pohon motorů a výroba tepla". To znamená, že je potřeba zdanit plyn na pohon motorů a výrobu tepla, žádný jiný.
Fakt, že paragraf 4 zákona předmět daně stanovuje poměrně chaoticky, tak nakonec možná nebude natolik fatální, jak se zdá. Zmiňovaná směrnice dává návod, jak zákon číst. Navíc z dalších ustanovení zákona o dani z plynu je zjevné, že při jeho přípravě se zákonodárce smyslu a účelu směrnice určitě držet chtěl. Plynu, který zjevně nechtěně vylučuje z předmětu daně, přisuzuje v paragrafu 8 daňové sazby a v paragrafu 9 v některých případech aplikuje osvobození.
Přesto nejasnosti v definici předmětu daně podle zákona o dani z plynu zůstávají. Dávají šanci těm, kteří budou mít dostatek odvahy plyn použitý pro výrobu tepla či pohon motorů nezdaňovat. Netroufáme si odhadovat, zda si jednotná interpretace zákona prorazí svou cestu ihned po účinnosti zákona nebo zda to bude trvat delší dobu.
STAVEBNĚ-INŽENÝRSKÉ A VEŘEJNÉ PRÁCE. Poslední poznámka ke stanovení předmětu daně směřuje ke slovnímu popisu používanému jak zákonem o dani z plynu, tak i směrnicí Rady 2003/96/ES. Legislativa hovoří o plynu využívaném v souvislosti s provozy a stroji používanými při stavbách, stavebně inženýrských pracích a veřejných pracích, a o plynu pro vozidla určená k používání mimo veřejné cesty nebo pro vozidla, která nejsou schválená k používání převážně na veřejných silnicích. Definice předmětu daně je natolik vágní, že bude v některých případech velice sporné, zda je potřeba plyn daní zatížit. Zde máme na mysli především použití objektivně nevyhraněných pojmů jako například "plyn používaný v souvislosti s provozy při stavebně-inženýrských pracích" či "veřejné práce".
Vznik povinnosti daň přiznat a zaplatit
DODÁNÍ, ČI SPOTŘEBA? Komentáře k zákonu o dani z elektřiny jsou podle našeho názoru relevantní i pro zákon o dani z plynu a zákon o dani z pevných paliv. Opět je nutné odlišit, zda došlo k dodání nebo ke spotřebě dané komodity.
Při dodání je vždy klíčové zjistit den dodání definovaný v paragrafu 2 odst. 2 příslušných zákonů. Nejobtížnější je zorientovat se v zákoně o dani z plynu, neboť jde o zboží dodávané jak potrubím, tak v kapalné podobě v zásobnících. Den dodání je v jeho případě určitelný hned několika možnými způsoby.
V současné době je předmětem diskusí, zda se tyto možnosti navzájem vylučují a vždy je tak použitelná jen jediná, nebo zda se mohou i doplňovat (tj. zda nemůže být pro jedinou dodávku den dodání stanoven různě na základě dvou odlišných kritérií). Podle našeho názoru je při stanovení dne dodání použitelná jen jediná varianta, nicméně nelze vyloučit, že po určité době účinnosti zákona se praxe přikloní k jinému postupu.
Při spotřebě upozorňujeme zejména na vznik povinnosti přiznat a zaplatit daň z plynu, u něhož byla uplatněna sazba daně nižší než sazba daně stanovená pro daný účel použití. Jde o reakci na existenci několika rozdílných sazeb podle způsobu spotřeby plynu.
Základ daně
HMOTNOST A SPALNÉ TEPLO. Zákon o dani z pevných paliv uvádí dva způsoby zjištění základu daně. Prvým je násobek čísla 33 a hmotnosti pevného paliva v tunách. Druhý způsob je nezávislý na množství paliva, ale závislý na jeho schopnosti produkovat spalné teplo. Shodnému množství dvou paliv, z nichž jedno při spalování vyprodukuje více gigajoulů spalného tepla než druhé, tak odpovídají rozdílné základy daně.
Zákon o dani z plynu současně upravuje, jak se množství spalného tepla z určitého paliva určí. Mělo by jít o hodnotu zjištěnou na základě výsledku měření u zaslaného vzorku akreditované laboratoři. Přitom toto měření nesmí být starší než 1 rok.
Podobně variantně je řešen i základ daně v případě plynu - buď jde o násobek čísla 15 a hmotnosti plynu v tunách, nebo jako množství spalného tepla MWh.
MOHU VYBÍRAT? Jak v případě pevných paliv, tak i plynu ze zákona nevyplývá jednoznačně, zda plátce má možnost výběru mezi oběma způsoby stanovení základu daně. Domníváme se, že u plynu tuto možnost zákon nedává.
Nicméně podle našeho názoru zákon o pevných palivech určitou možnost výběru připouští, a to prostřednictvím paragrafu 6 odst. 3. Ten nepřipouští prokazování měřením starším než 1 rok. Jelikož zákon o dani z pevných paliv nestanovuje povinnost měření každoročně opakovat, pak ve svém důsledku umožňuje stanovit základ daně násobkem čísla 33 a hmotnosti pevného paliva v tunách, těm plátcům, kteří to budou považovat za jednodušší či finančně výhodnější způsob.
Sazba daně
PLÁNOVANÝ RŮST. Sazba daně u pevných paliv je 8,50 Kč/GJ spalného tepla.
Jak již bylo uvedeno výše, sazba daně v případě plynu je diferencovaná podle jeho využití, v roce 2008 by měla existovat jak nulová sazba, tak i sazba 36,60 Kč/MWh spalného tepla. Současně v paragrafu 6 nalezneme i postupné zvýšení nulové sazby pro plyn mezi lety 2012 a 2020 až na úctyhodných 264,80 Kč/MWh spalného tepla.
POTÍŽE S OSVOBOZENÍM. Druhá poznámka směřuje k problémům, kterým nesporně budou dodavatelé plynu čelit kvůli diferencovaným sazbám. Plyn používaný k jiným účelům než pro výrobu tepla a pohon motorů zákon osvobozuje za podmínky, že jeho spotřebitel je držitelem povolení k nákupu osvobozeného plynu. Současně u určitého plynu používaného pro jiné účely než pro výrobu tepla a pohon motorů je stanovena sazba 0 Kč/MWh. Odběratel tedy není povinen vlastnit povolení k nákupu osvobozeného plynu, přesto má nárok na nákup plynu nezatíženého daní. Jakým způsobem dodavatel plynu rozliší, jaké množství plynu je dodáváno pro jaké účely?
V souvislosti se sazbami daně u plynu je dále potřeba důrazně upozornit na nejasnou definici předmětu daně z plynu. Ta ze zdanění vylučuje plyn, jemuž jsou následně přiřazovány daňové sazby. Podle našeho názoru bude velice podstatné znění Rady 2004/74/ES, které danou problematiku vyjasňuje (viz výše komentář k předmětu daně).
Osvobození od daně
KONEČNÉ SPOTŘEBITELE UHLÍ A PLYNU bude zajímat možnost, jak i po 1. lednu 2008 nakupovat energii nezatíženou ekologickými daněmi. V úvahu pak připadá hned několik způsobů osvobození plynu či pevných paliv od daně.
PRODUKTY URČENÉ PRO VÝROBU ELEKTŘINY. V pořadí prvým osvobozením, které nabízí zákon o dani z plynu i zákon o dani z pevných paliv, jsou produkty určené pro výrobu elektřiny. Je tak zabezpečeno zamezení dvojího zdanění tam, kde je ekologická daň uplatněna až na elektřinu. Případně není žádnou z ekologických daní proces výroby a spotřeby elektřiny zatížen tehdy, pokud je elektřina použita pro účely zákonem o dani z elektřiny označené jako osvobozené.
VÝROBA TEPLA V GENERÁTORECH. Pokud dochází spalováním uhlí či plynu k výrobě elektřiny, ale druhotně i k výrobě tepla, v generátorech s minimální stanovenou účinností podle zvláštního právního předpisu, může připadat v úvahu druhý typ osvobození daný zákonem o dani z plynu či zákonem o dani z pevných paliv.
Přitom zákony o ekologických daních nespecifikují, co je tímto zvláštním právním předpisem chápáno. Nicméně je jím vyhláška Ministerstva průmyslu a obchodu č. 150/2001, která stanovuje minimální účinnost užití energie při různých způsobech výroby (např. při kombinované výrobě elektřiny a tepla v soustrojí s plynovou turbínou a spalinovým kotlem či v kogenerační jednotce s pístovým motorem apod.). Podmínkou osvobození při takové kombinované výrobě elektřiny a tepla je však to, že vzniklé teplo musí být dodáváno domácnostem. Povšimněme si použitého množného čísla u slova domácnostem. Osvobodit nelze teplo dodávané pouze jedné domácnosti.
VLASTNÍ SPOTŘEBA. Z okruhu osvobození jsou bezesporu vyloučeny výrobní podniky, které kombinovanou výrobou elektřiny a tepla v generátorech s minimální stanovenou účinností vyrábí elektřinu a pro vlastní potřebu i teplo. Je diskutabilní, zda je možné v tomto případě výrobu rozdělit a chápat ji jako "neosvobozenou" výrobu tepla a "osvobozenou" výrobu elektřiny. Domníváme se, že by tomu zákon bránit neměl. Možná by v takovém případě mohlo v praxi určitým řešením být napojení alespoň dvou domácností na tepelné rozvody. Ze znění zákona nelze vyloučit, že osvobození je pak aplikovatelné na veškerý spalovaný plyn a uhlí, tj. nikoli jen na produkty použité pro vytápění těchto domácností.
PLAVBY, METALURGICKÉ PROCESY, MINERALOGICKÉ POSTUPY. Mezi další osvobození bychom zařadili taková, která se dotýkají určitých odvětví průmyslu. Patří sem například osvobození uhlí a plynu určeného k použití či použitého jako pohonná hmota pro plavby po vodách na území České republiky, v metalurgických procesech nebo k mineralogickým postupům. Upozorňujeme na to, že zákon o dani z plynu i zákon o dani z pevných paliv si tyto pojmy definují pro své účely vždy v paragrafu 2. Současně jsme zaznamenali v praxi mnoho nejasností, na jaký výrobní proces se dané definice vztahují.
DOMÁCÍ KOTELNY. Další komentáře k osvobození se týkají již jen výhradně osvobození plynu, která jsou specificky uvedena jen v zákoně o dani z plynu. Prvým je osvobození plynu určeného k použití či použitého pro výrobu tepla v domácnostech a v domovních kotelnách. Zde lze poměrně jednoznačně dovodit i na základě evropské směrnice, že domovními kotelnami nejsou kotelny sloužící pro výrobu tepla pro dálkové vytápění, ale pouze kotelny umístěné v domě, který je vytápěn.
Je otázkou, jak se bude v praxi k jednotlivým případům přistupovat, lze však spíše očekávat, že od 1. ledna 2008 budou domácnosti v různých budovách vytápěné centrálně dálkovým vytápěním čerpat dražší teplo než domácnosti s vlastními kotelnami.
TECHNOLOGICKÉ TEPLO. Velice podstatným osvobozením je to, které nalezneme v paragrafu 8 odst. 1) písm. g). Podle něj je osvobozen od daně plyn určený k použití nebo použitý k jinému účelu, než pro pohon motorů nebo pro výrobu tepla, i když při takovém použití vzniká technologické teplo. Role tohoto osvobození je proto velice důležitá, neboť díky němu nebude vybírána daň z plynu, který Směrnice Rady 2003/96/ES zdaňovat zakazuje, ale náš zákon ho zahrnuje do předmětu daně v paragrafu 4 odst. 1 písm. a). V konečném důsledku tak toto osvobození zajišťuje dosažení cíle požadovaného evropskou legislativou, tj. zdanit pouze plyn použitý na výrobu tepla a pro pohon motorů.
Neodpustíme si poznámku o tom, že bezesporu bude v praxi často panovat nejistota, zda plyn je spalován pro účely výroby tepla, či zda je teplo jen zbytkový produkt použitého technologického procesu. Vždyť mnohý výrobní podnik vytápění svých výrobních hal řeší tak, že nenechá veškeré technologické teplo bez užitku utéci okny ven, ale naopak jeho velkou část použije pro vytápění - tedy pro ty účely, které by zdaňovány být měly.
ZDŮVODNĚNÉ ZTRÁTY PŘI DOPRAVĚ A SKLADOVÁNÍ. V případě plynu se dále setkáváme s možností osvobození do výše technicky zdůvodněných skutečných ztrát při dopravě a skladování. Jde tedy o podobný instrument, jaký nalezneme i v zákoně o dani z elektřiny, je však využitelný ve zcela odlišných situacích.
Na rozdíl od ztrát v přenosové nebo distribuční elektrické soustavě, které jsou v podstatě přirozeným fyzikálním jevem, zákon o dani z plynu právě na možné machinace s plynem pamatuje. Vždyť právě proto tento zákon dává celním úřadům oprávnění posoudit, zda ztráty plynu odpovídají charakteru činnosti a obvyklé výši ztrát při stejné nebo obdobné činnosti. Přiznává jim také možnost o zjištěný rozdíl upravit základ daně.
VLASTNÍ POHON A PROVOZ. Jako poslední zmiňme osvobození od daně u plynu, který se nachází v nádržích motorových dopravních prostředků, pracovních strojů, klimatizačních, chladírenských a jiných podobných zařízení a který slouží k jejich vlastnímu pohonu a provozu. Přes jistou neurčitost pojmu "jiných podobných zařízení" by nemělo být problémem pochopit úmysl tvůrce zákona a osvobodit plyn v souladu se smyslem daného ustanovení zákona o dani z plynu.
ZBYTEK PODLE ELEKTŘINY. Snažili jsme se v komentáři k zákonu o dani z plynu a zákonu o dani z pevných paliv popsat to nejpodstatnější, co je od zákona od daně z elektřiny odlišuje. Pokud jde o vystavování daňových dokladů, dokladů o prodeji, o žádosti na vydání povolení k nabývání plynu či pevných paliv bez daně nebo osvobozené od daně, povinnost podávat daňová přiznání a další ustanovení, domníváme se, že komentář podaný k zákonu o dani z elektřiny je téměř bezezbytku použitelný.
Možná, že mnoha z komentářů ke všem třem ekologickým zákonům budou po nabytí jejich účinnosti obroušeny hrany a některé názory budou nakonec překonány. Vždyť od data vyhlášení zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů ve Sbírce zákonů uběhlo jen několik týdnů. Jenom v jejich průběhu se některé názory celní správy i odborné veřejnosti velice vyvinuly a vytříbily - a nutno uznat, že mnohdy ve prospěch plátců. Některá sporná místa však určitě budou zcela vyjasněna až v nadcházejícím roce. Doufejme, že po celou tuto dobu bude náš komentář dobrým pomocníkem všem čtenářům, jichž se ekologická daňová reforma týká.
AUTOR: Radka Mašková
AUTOR: Tomáš Brandejs
AUTOR: Petr Symanek
AUTOR: Petr Neuschl
Deloitte
Osvobození pro výrobce lahví, cihel či tvárnic
Klasifikace NACE pod kódem DI 26 uvádí seznam produktů, při jejichž výrobě vzniká nárok na osvobození od ekologické daně. Jsou to:
ploché sklo, sklo vyztužené drátem, sklo barevné a tónované, tvrzené nebo laminované ploché sklo
skleněná zrcadla
bezpečnostní okenní sklo (např. pro vozidla, letadla, lodě)
obalové sklo (např. láhve, demižony, lékovky, sklenice, zátky, víčka)
nápojové sklenice a ostatní křišťálové sklo převážně pro domácnost
skleněná vlákna, skelná vata a vlna, skleněná příze a netkané výrobky ze skleněných vláken
keramické stolní, kuchyňské, toaletní nebo ozdobné předměty
keramické sanitární výrobky (např. vany, sprchové kouty, umyvadla, záchodové mísy, proplachovací nádrže)
žáruvzdorné cementy, malty, betony, omítky atd.
tepelně izolační keramické výrobky z křemičitých fosilních mouček
cement hydraulický, portlandský, hlinitanový, struskový a superfosfátový
prefabrikované stavební prvky z betonu, výrobky z cementu nebo z umělých kamenů pro stavebnictví (např. dlaždice, obkládačky, cihly, tvárnice, silikátové desky, betonové panely, trubky, roury, sloupy)
sádrové výrobky pro stavebnictví (např. tvárnice, desky, panely, dlaždice)
Proto jsme pro vás tentokrát připravili komentář k dani z plynu a k dani z pevných paliv v nové podobě. Aniž bychom postupně procházeli jednotlivá ustanovení obou zákonných norem a zaplňovali stránky identickými komentáři podanými k dani z elektřiny, soustředili jsme se v následujícím textu pouze na odlišnosti v členění dle dílčích oblastí obou legislativních norem.
Kvůli častým odvolávkám na znění příslušných ustanovení zákonů je při čtení následujícího textu vhodné mít po ruce i text jednotlivých zákonů. Rovněž je nutné si uvědomit, že komentář legislativní normy nikdy nemůže plnohodnotně nahradit text samotného zákona.
Základní pojmy
DODAVATEL. V paragrafu 2 zákona o dani z plynu a dani z pevných paliv jsou vymezeny základní pojmy, se kterými příslušné normy pracují. Povšimněte si, že oba zákony obsahují užší definice dodavatele, než je tomu v případě daně z elektřiny. Na první pohled definice dodavatele v zákonu o dani z elektřiny obsahuje navíc výrobce podle energetického zákona. Je však nutné si uvědomit, že i zákon o dani z plynu a zákon o dani z pevných paliv hovoří o "osobě, která nabývá plyn či pevná paliva bez daně", což bezesporu zahrnuje i výrobce daných komodit.
Naproti tomu operátor trhu s elektřinou definovaný jako dodavatel pro účely zákona o dani z elektřiny nemá v praxi přiměřený ekvivalent na trhu s plynem a pevnými palivy. To je další rozdíl mezi definicí dodavatele v jednotlivých zákonech o ekologických daních.
KONEČNÝ SPOTŘEBITEL. Druhým nejčastěji skloňovaným slovem všech tří zákonů je pojem "konečný spotřebitel". Ve všech třech zákonech jde vždy o osobu, která nemá povolení k nabytí elektřiny bez daně. V konečném důsledku jde tedy o osobu, která může příslušné komodity nakoupit výhradně jen s daní.
Některé vyjmenované osoby jsou však z tohoto okruhu vyloučeny - v případě zákona o dani z elektřiny a zákona o dani z plynu jde o provozovatele distribučních a přenosových soustav, v případě plynu pak i o provozovatele podzemního zásobníku plynu. Ti jsou vyjmuti z množiny konečných spotřebitelů, aby na ně nedopadala některá omezení zákona o dani z elektřiny či zákona o dani z plynu.
Získat plyn osvobozený od daně či bez daně tak mohou tyto osoby, které nejsou konečným spotřebitelem, i bez jinak běžně potřebného zvláštního povolení k odběru bez daně. Rovněž i potenciální dodavatelé mají kromě úlevy od povinnosti odvést daň i možnost nevystavit daňový doklad při dodávce těmto osobám. Otázkou je, zda by nebylo namísto zavádění výjimek výhodnější přiřknout povolení k nabytí příslušných komodit bez daně ze zákona. Taková úprava by jistě posloužila ke zpřehlednění jak zákona o dani z elektřiny, tak i zákona o dani z plynu.
ZPŮSOB URČENÍ DNE DODÁNÍ. Jak paragraf 2 zákona o dani z plynu, tak i zákon o dani z pevných paliv stanovují způsob určení dne dodání. To je okamžik, kdy má dojít za splnění dalších podmínek zákona ke dni přiznání daně. V případě komodity, která se dodává prostřednictvím energetické sítě kontinuálně, je datum dodání stanoveno jako den odečtu z měřicího zařízení, popřípadě den zjištění skutečné spotřeby. Jde o případ daně z elektřiny a daně z plynu dodávaného prostřednictvím plynárenské soustavy.
V případě komodit, které lze technicky dodat jednorázově, je datum dodání určeno jako první den, kdy může nabyvatel s daným zbožím nakládat jako vlastník. Takovou definici nalezneme v obou zákonech. V zákoně o dani z plynu však pokrývá případy plynu dodaného nikoli prostřednictvím plynárenské soustavy, ale v podobě plynu stlačeného v plynových lahvích.
POZOR NA KOMISIONÁŘSKÉ SMLOUVY. Určení data dodání jako první den, kdy může nabyvatel s daným zbožím nakládat jako vlastník, může teoreticky vyvolávat podobné nejasnosti jako v oblasti daně z přidané hodnoty, kde je datum dodání řešeno téměř identicky. Ano, mnohé z případných nejasností, které jsou v oblasti DPH více či méně úspěšně již vyřešeny, by prakticky na poli energetických daní vzniknout neměly. Důvodem je omezená typovost zboží a s tím související omezená variantnost smluv o jeho dodávce.
Podle našich zkušeností je prodej pevných paliv či plynu často v praxi upraven komisionářskými či jim podobnými smlouvami. Při aplikaci DPH je právně jediné dodání zboží pro účely této daně rozděleno na dvě dodávky se specificky přiřazeným konkrétním dnem jejich uskutečnění.
Pravděpodobně bude potřeba přehodnotit stávající způsoby prodeje, neboť odlišnosti režimu daně z přidané hodnoty a ekologických daní by mohly při komisionářském způsobu prodeje plynu a pevných paliv způsobovat velké obtíže, a to především při vystavování daňových dokladů. Z pohledu ekologických daňových zákonů totiž při komisionářském způsobu prodeje dojde nejčastěji pouze k jediné dodávce mezi komitentem a zákazníkem, zprostředkované komisionářem. Na dodané zboží musí vystavit daňový doklad k dani z plynu (uhlí) komitent zákazníkovi. Z pohledu daně z přidané hodnoty je však zboží vždy dodáno nejprve komitentem komisionáři a následně komisionářem zákazníkovi. Teprve ten vystaví daňový doklad zákazníkovi.
VÝROBA A TĚŽBA. Oproti paragrafu 2 zákona o dani z elektřiny lze mezi základními pojmy definovanými v zákonech o dani z plynu a pevných paliv nalézt i určení, že výrobou se rozumí i těžba. Prakticky toto ustanovení podle našeho názoru dopadá jen na osoby, které nemají oprávnění získat plyn či pevná paliva bez daně. Jak výslovně zmiňují oba zákony v paragrafu 12, mohou nezdaněné komodity nabýt jen výrobou. Nadále tedy lze toto zboží bez daně nabýt nejen výrobou, ale i těžbou. Domníváme se však, že i bez legislativní zkratky zahrnující pod pojem výroba i termín těžba, by paragraf 12 bylo možné interpretovat stejně.
Nicméně podstatné důvody shledáváme pro další rozšíření chápání pojmu výroba i na "vtláčení plynu do podzemního zásobníku plynu". Provozovatel podzemního zásobníku plynu by bez tohoto nesplnil podmínky paragrafu 12 zákona o dani z plynu a nemohl by nikdy nabýt plyn bez daně. Je otázkou, zda by nebylo vhodnější namísto zavádění výjimek udělit této osobě povolení k nabytí plynu bez daně ze zákona - opět by došlo k dalšímu zpřehlednění zákona o dani z plynu.
Plátce daně
PROVOZOVATEL PODZEMNÍHO ZÁSOBNÍKU. Pro pochopení významu pojmu plátce a jeho členění pro účely zákona o dani z plynu a zákona o dani z pevných paliv jsou podle našeho názoru plně použitelné komentáře k zákonu o dani z elektřiny. Na rozdíl od zákonů o dani z elektřiny a plynu nenajdeme v zákoně o dani z pevných paliv ve výčtu plátců provozovatele distribučních a přenosových soustav - což je v případě pevných paliv logické.
Naopak zákon o dani z plynu navíc jako plátce daně z plynu samostatně označuje i provozovatele podzemního zásobníku plynu. Pravděpodobně proto, aby tomuto okruhu osob stanovil specifické povinnosti vedení relativně jednoduché daňové evidence (podle paragrafu 20 zákona o dani z plynu).
Podle našeho názoru však toto ustanovení může dopadat jen na úzký okruh těchto provozovatelů, ačkoli to z textu zákona není zcela zřejmé. Platí totiž, že pokud provozovatel podzemního zásobníku plynu nabývá plyn za účelem dalšího prodeje, je dodavatelem a vede plnou daňovou evidenci (podle paragrafu 18). Jestliže jde o subjekt, který plyn ve svém vlastnictví vtlačuje do podzemního zásobníku, pak podle zákona plyn vyrábí. Domníváme se, že pokud právní fikce toto označuje za výrobu, pak vtláčený plyn lze v kontextu této právní fikce chápat za plyn vyrobený, tedy nově nabytý. Pokud je plyn vtláčen za účelem skladování a prodeje, opět docházíme k závěru, že provozovatel skladu je dodavatelem. Opět s povinností vést plnou daňovou evidenci (podle paragrafu18 zákona o dani z elektřiny).
Teprve takový provozovatel podzemního zásobníku, který vtlačuje plyn nikoli za účelem jeho dalšího prodeje, ale jen pro jeho uskladnění pro vlastní potřebu, není dodavatelem. Může vést evidenci (podle paragrafu 20). Je však poněkud nejasné, proč vůbec zákonodárce požaduje, aby byl tento subjekt považován za plátce, když mu ani nemusí vzniknout registrační povinnost (podle paragrafu 3 odst. 3 zákona o dani z plynu).
Předmět daně
PLYNOVÉ NEJASNOSTI. Při stanovení předmětu daně z plynu a daně z pevných paliv se podobně jako v zákoně o dani z elektřiny primárně vychází ze zatřídění v příslušných kódech klasifikace. Její definici nalezneme v paragrafu 2 obou zákonů. Zatímco komentář k definici předmětu daně z pevných paliv by zahrnoval pouze výčet různých typů produktů na bázi uhlovodíků, komentář k dani z plynu si zaslouží bližší zastavení.
Zákon o dani z plynu (v paragrafu 4 písm. a)) uvádí, že "předmětem daně je plyn určený k použití, nabízený k prodeji nebo používaný pro pohon motorů nebo pro jiné účely". Přes kostrbatost této definice je zřejmé, že předmětem daně na základě tohoto ustanovení je plyn určený k použití nebo používaný pro jakékoli účely.
Paragraf 4 písm. a) však dále uvádí, že přesto existuje plyn, který předmětem daně není - a tím je plyn použitý pro účely uvedené v paragrafu 4 písm. b) a c). Tímto poučeni zjistíme, že z předmětu daně je vyloučen plyn určený k použití nebo používaný pro výrobu tepla bez ohledu na způsob spotřeby tepla. Obdobně bychom mohli být přesvědčeni o tom, že na základě paragrafu 4 písm. c) je dále z předmětu daně vyloučen plyn určený k použití nebo používaný pro pohon stacionárních motorů, či určitých dalších motorů.
Z grafického uspořádání textu celého paragrafu 4 však může vyplývat i to, že plyn použitý na účely uvedené pod písm. b) a c) sice zákon nesporně vylučuje z předmětu daně, ale současně jej do množiny předmětu daně oklikou zase přiřazuje. Uvádí totiž, že předmětem daně je plyn uvedený v písmenech a), b) i c) zákona o dani z plynu.
CO ŘÍKÁ SMĚRNICE. Text zákona je natolik nejasný, že pro ušetření námahy s jeho analýzou je na čase nahlédnout do směrnice Rady 2004/74/ES. Ta stanovuje předmět daně jednoznačně. V článku 4 písm. b) jasně hovoří o tom, že "tato směrnice se nevztahuje na energetické produkty použité pro jiné účely, než je pohon motorů a výroba tepla". To znamená, že je potřeba zdanit plyn na pohon motorů a výrobu tepla, žádný jiný.
Fakt, že paragraf 4 zákona předmět daně stanovuje poměrně chaoticky, tak nakonec možná nebude natolik fatální, jak se zdá. Zmiňovaná směrnice dává návod, jak zákon číst. Navíc z dalších ustanovení zákona o dani z plynu je zjevné, že při jeho přípravě se zákonodárce smyslu a účelu směrnice určitě držet chtěl. Plynu, který zjevně nechtěně vylučuje z předmětu daně, přisuzuje v paragrafu 8 daňové sazby a v paragrafu 9 v některých případech aplikuje osvobození.
Přesto nejasnosti v definici předmětu daně podle zákona o dani z plynu zůstávají. Dávají šanci těm, kteří budou mít dostatek odvahy plyn použitý pro výrobu tepla či pohon motorů nezdaňovat. Netroufáme si odhadovat, zda si jednotná interpretace zákona prorazí svou cestu ihned po účinnosti zákona nebo zda to bude trvat delší dobu.
STAVEBNĚ-INŽENÝRSKÉ A VEŘEJNÉ PRÁCE. Poslední poznámka ke stanovení předmětu daně směřuje ke slovnímu popisu používanému jak zákonem o dani z plynu, tak i směrnicí Rady 2003/96/ES. Legislativa hovoří o plynu využívaném v souvislosti s provozy a stroji používanými při stavbách, stavebně inženýrských pracích a veřejných pracích, a o plynu pro vozidla určená k používání mimo veřejné cesty nebo pro vozidla, která nejsou schválená k používání převážně na veřejných silnicích. Definice předmětu daně je natolik vágní, že bude v některých případech velice sporné, zda je potřeba plyn daní zatížit. Zde máme na mysli především použití objektivně nevyhraněných pojmů jako například "plyn používaný v souvislosti s provozy při stavebně-inženýrských pracích" či "veřejné práce".
Vznik povinnosti daň přiznat a zaplatit
DODÁNÍ, ČI SPOTŘEBA? Komentáře k zákonu o dani z elektřiny jsou podle našeho názoru relevantní i pro zákon o dani z plynu a zákon o dani z pevných paliv. Opět je nutné odlišit, zda došlo k dodání nebo ke spotřebě dané komodity.
Při dodání je vždy klíčové zjistit den dodání definovaný v paragrafu 2 odst. 2 příslušných zákonů. Nejobtížnější je zorientovat se v zákoně o dani z plynu, neboť jde o zboží dodávané jak potrubím, tak v kapalné podobě v zásobnících. Den dodání je v jeho případě určitelný hned několika možnými způsoby.
V současné době je předmětem diskusí, zda se tyto možnosti navzájem vylučují a vždy je tak použitelná jen jediná, nebo zda se mohou i doplňovat (tj. zda nemůže být pro jedinou dodávku den dodání stanoven různě na základě dvou odlišných kritérií). Podle našeho názoru je při stanovení dne dodání použitelná jen jediná varianta, nicméně nelze vyloučit, že po určité době účinnosti zákona se praxe přikloní k jinému postupu.
Při spotřebě upozorňujeme zejména na vznik povinnosti přiznat a zaplatit daň z plynu, u něhož byla uplatněna sazba daně nižší než sazba daně stanovená pro daný účel použití. Jde o reakci na existenci několika rozdílných sazeb podle způsobu spotřeby plynu.
Základ daně
HMOTNOST A SPALNÉ TEPLO. Zákon o dani z pevných paliv uvádí dva způsoby zjištění základu daně. Prvým je násobek čísla 33 a hmotnosti pevného paliva v tunách. Druhý způsob je nezávislý na množství paliva, ale závislý na jeho schopnosti produkovat spalné teplo. Shodnému množství dvou paliv, z nichž jedno při spalování vyprodukuje více gigajoulů spalného tepla než druhé, tak odpovídají rozdílné základy daně.
Zákon o dani z plynu současně upravuje, jak se množství spalného tepla z určitého paliva určí. Mělo by jít o hodnotu zjištěnou na základě výsledku měření u zaslaného vzorku akreditované laboratoři. Přitom toto měření nesmí být starší než 1 rok.
Podobně variantně je řešen i základ daně v případě plynu - buď jde o násobek čísla 15 a hmotnosti plynu v tunách, nebo jako množství spalného tepla MWh.
MOHU VYBÍRAT? Jak v případě pevných paliv, tak i plynu ze zákona nevyplývá jednoznačně, zda plátce má možnost výběru mezi oběma způsoby stanovení základu daně. Domníváme se, že u plynu tuto možnost zákon nedává.
Nicméně podle našeho názoru zákon o pevných palivech určitou možnost výběru připouští, a to prostřednictvím paragrafu 6 odst. 3. Ten nepřipouští prokazování měřením starším než 1 rok. Jelikož zákon o dani z pevných paliv nestanovuje povinnost měření každoročně opakovat, pak ve svém důsledku umožňuje stanovit základ daně násobkem čísla 33 a hmotnosti pevného paliva v tunách, těm plátcům, kteří to budou považovat za jednodušší či finančně výhodnější způsob.
Sazba daně
PLÁNOVANÝ RŮST. Sazba daně u pevných paliv je 8,50 Kč/GJ spalného tepla.
Jak již bylo uvedeno výše, sazba daně v případě plynu je diferencovaná podle jeho využití, v roce 2008 by měla existovat jak nulová sazba, tak i sazba 36,60 Kč/MWh spalného tepla. Současně v paragrafu 6 nalezneme i postupné zvýšení nulové sazby pro plyn mezi lety 2012 a 2020 až na úctyhodných 264,80 Kč/MWh spalného tepla.
POTÍŽE S OSVOBOZENÍM. Druhá poznámka směřuje k problémům, kterým nesporně budou dodavatelé plynu čelit kvůli diferencovaným sazbám. Plyn používaný k jiným účelům než pro výrobu tepla a pohon motorů zákon osvobozuje za podmínky, že jeho spotřebitel je držitelem povolení k nákupu osvobozeného plynu. Současně u určitého plynu používaného pro jiné účely než pro výrobu tepla a pohon motorů je stanovena sazba 0 Kč/MWh. Odběratel tedy není povinen vlastnit povolení k nákupu osvobozeného plynu, přesto má nárok na nákup plynu nezatíženého daní. Jakým způsobem dodavatel plynu rozliší, jaké množství plynu je dodáváno pro jaké účely?
V souvislosti se sazbami daně u plynu je dále potřeba důrazně upozornit na nejasnou definici předmětu daně z plynu. Ta ze zdanění vylučuje plyn, jemuž jsou následně přiřazovány daňové sazby. Podle našeho názoru bude velice podstatné znění Rady 2004/74/ES, které danou problematiku vyjasňuje (viz výše komentář k předmětu daně).
Osvobození od daně
KONEČNÉ SPOTŘEBITELE UHLÍ A PLYNU bude zajímat možnost, jak i po 1. lednu 2008 nakupovat energii nezatíženou ekologickými daněmi. V úvahu pak připadá hned několik způsobů osvobození plynu či pevných paliv od daně.
PRODUKTY URČENÉ PRO VÝROBU ELEKTŘINY. V pořadí prvým osvobozením, které nabízí zákon o dani z plynu i zákon o dani z pevných paliv, jsou produkty určené pro výrobu elektřiny. Je tak zabezpečeno zamezení dvojího zdanění tam, kde je ekologická daň uplatněna až na elektřinu. Případně není žádnou z ekologických daní proces výroby a spotřeby elektřiny zatížen tehdy, pokud je elektřina použita pro účely zákonem o dani z elektřiny označené jako osvobozené.
VÝROBA TEPLA V GENERÁTORECH. Pokud dochází spalováním uhlí či plynu k výrobě elektřiny, ale druhotně i k výrobě tepla, v generátorech s minimální stanovenou účinností podle zvláštního právního předpisu, může připadat v úvahu druhý typ osvobození daný zákonem o dani z plynu či zákonem o dani z pevných paliv.
Přitom zákony o ekologických daních nespecifikují, co je tímto zvláštním právním předpisem chápáno. Nicméně je jím vyhláška Ministerstva průmyslu a obchodu č. 150/2001, která stanovuje minimální účinnost užití energie při různých způsobech výroby (např. při kombinované výrobě elektřiny a tepla v soustrojí s plynovou turbínou a spalinovým kotlem či v kogenerační jednotce s pístovým motorem apod.). Podmínkou osvobození při takové kombinované výrobě elektřiny a tepla je však to, že vzniklé teplo musí být dodáváno domácnostem. Povšimněme si použitého množného čísla u slova domácnostem. Osvobodit nelze teplo dodávané pouze jedné domácnosti.
VLASTNÍ SPOTŘEBA. Z okruhu osvobození jsou bezesporu vyloučeny výrobní podniky, které kombinovanou výrobou elektřiny a tepla v generátorech s minimální stanovenou účinností vyrábí elektřinu a pro vlastní potřebu i teplo. Je diskutabilní, zda je možné v tomto případě výrobu rozdělit a chápat ji jako "neosvobozenou" výrobu tepla a "osvobozenou" výrobu elektřiny. Domníváme se, že by tomu zákon bránit neměl. Možná by v takovém případě mohlo v praxi určitým řešením být napojení alespoň dvou domácností na tepelné rozvody. Ze znění zákona nelze vyloučit, že osvobození je pak aplikovatelné na veškerý spalovaný plyn a uhlí, tj. nikoli jen na produkty použité pro vytápění těchto domácností.
PLAVBY, METALURGICKÉ PROCESY, MINERALOGICKÉ POSTUPY. Mezi další osvobození bychom zařadili taková, která se dotýkají určitých odvětví průmyslu. Patří sem například osvobození uhlí a plynu určeného k použití či použitého jako pohonná hmota pro plavby po vodách na území České republiky, v metalurgických procesech nebo k mineralogickým postupům. Upozorňujeme na to, že zákon o dani z plynu i zákon o dani z pevných paliv si tyto pojmy definují pro své účely vždy v paragrafu 2. Současně jsme zaznamenali v praxi mnoho nejasností, na jaký výrobní proces se dané definice vztahují.
DOMÁCÍ KOTELNY. Další komentáře k osvobození se týkají již jen výhradně osvobození plynu, která jsou specificky uvedena jen v zákoně o dani z plynu. Prvým je osvobození plynu určeného k použití či použitého pro výrobu tepla v domácnostech a v domovních kotelnách. Zde lze poměrně jednoznačně dovodit i na základě evropské směrnice, že domovními kotelnami nejsou kotelny sloužící pro výrobu tepla pro dálkové vytápění, ale pouze kotelny umístěné v domě, který je vytápěn.
Je otázkou, jak se bude v praxi k jednotlivým případům přistupovat, lze však spíše očekávat, že od 1. ledna 2008 budou domácnosti v různých budovách vytápěné centrálně dálkovým vytápěním čerpat dražší teplo než domácnosti s vlastními kotelnami.
TECHNOLOGICKÉ TEPLO. Velice podstatným osvobozením je to, které nalezneme v paragrafu 8 odst. 1) písm. g). Podle něj je osvobozen od daně plyn určený k použití nebo použitý k jinému účelu, než pro pohon motorů nebo pro výrobu tepla, i když při takovém použití vzniká technologické teplo. Role tohoto osvobození je proto velice důležitá, neboť díky němu nebude vybírána daň z plynu, který Směrnice Rady 2003/96/ES zdaňovat zakazuje, ale náš zákon ho zahrnuje do předmětu daně v paragrafu 4 odst. 1 písm. a). V konečném důsledku tak toto osvobození zajišťuje dosažení cíle požadovaného evropskou legislativou, tj. zdanit pouze plyn použitý na výrobu tepla a pro pohon motorů.
Neodpustíme si poznámku o tom, že bezesporu bude v praxi často panovat nejistota, zda plyn je spalován pro účely výroby tepla, či zda je teplo jen zbytkový produkt použitého technologického procesu. Vždyť mnohý výrobní podnik vytápění svých výrobních hal řeší tak, že nenechá veškeré technologické teplo bez užitku utéci okny ven, ale naopak jeho velkou část použije pro vytápění - tedy pro ty účely, které by zdaňovány být měly.
ZDŮVODNĚNÉ ZTRÁTY PŘI DOPRAVĚ A SKLADOVÁNÍ. V případě plynu se dále setkáváme s možností osvobození do výše technicky zdůvodněných skutečných ztrát při dopravě a skladování. Jde tedy o podobný instrument, jaký nalezneme i v zákoně o dani z elektřiny, je však využitelný ve zcela odlišných situacích.
Na rozdíl od ztrát v přenosové nebo distribuční elektrické soustavě, které jsou v podstatě přirozeným fyzikálním jevem, zákon o dani z plynu právě na možné machinace s plynem pamatuje. Vždyť právě proto tento zákon dává celním úřadům oprávnění posoudit, zda ztráty plynu odpovídají charakteru činnosti a obvyklé výši ztrát při stejné nebo obdobné činnosti. Přiznává jim také možnost o zjištěný rozdíl upravit základ daně.
VLASTNÍ POHON A PROVOZ. Jako poslední zmiňme osvobození od daně u plynu, který se nachází v nádržích motorových dopravních prostředků, pracovních strojů, klimatizačních, chladírenských a jiných podobných zařízení a který slouží k jejich vlastnímu pohonu a provozu. Přes jistou neurčitost pojmu "jiných podobných zařízení" by nemělo být problémem pochopit úmysl tvůrce zákona a osvobodit plyn v souladu se smyslem daného ustanovení zákona o dani z plynu.
ZBYTEK PODLE ELEKTŘINY. Snažili jsme se v komentáři k zákonu o dani z plynu a zákonu o dani z pevných paliv popsat to nejpodstatnější, co je od zákona od daně z elektřiny odlišuje. Pokud jde o vystavování daňových dokladů, dokladů o prodeji, o žádosti na vydání povolení k nabývání plynu či pevných paliv bez daně nebo osvobozené od daně, povinnost podávat daňová přiznání a další ustanovení, domníváme se, že komentář podaný k zákonu o dani z elektřiny je téměř bezezbytku použitelný.
Možná, že mnoha z komentářů ke všem třem ekologickým zákonům budou po nabytí jejich účinnosti obroušeny hrany a některé názory budou nakonec překonány. Vždyť od data vyhlášení zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů ve Sbírce zákonů uběhlo jen několik týdnů. Jenom v jejich průběhu se některé názory celní správy i odborné veřejnosti velice vyvinuly a vytříbily - a nutno uznat, že mnohdy ve prospěch plátců. Některá sporná místa však určitě budou zcela vyjasněna až v nadcházejícím roce. Doufejme, že po celou tuto dobu bude náš komentář dobrým pomocníkem všem čtenářům, jichž se ekologická daňová reforma týká.
AUTOR: Radka Mašková
AUTOR: Tomáš Brandejs
AUTOR: Petr Symanek
AUTOR: Petr Neuschl
Deloitte
Osvobození pro výrobce lahví, cihel či tvárnic
Klasifikace NACE pod kódem DI 26 uvádí seznam produktů, při jejichž výrobě vzniká nárok na osvobození od ekologické daně. Jsou to:
ploché sklo, sklo vyztužené drátem, sklo barevné a tónované, tvrzené nebo laminované ploché sklo
skleněná zrcadla
bezpečnostní okenní sklo (např. pro vozidla, letadla, lodě)
obalové sklo (např. láhve, demižony, lékovky, sklenice, zátky, víčka)
nápojové sklenice a ostatní křišťálové sklo převážně pro domácnost
skleněná vlákna, skelná vata a vlna, skleněná příze a netkané výrobky ze skleněných vláken
keramické stolní, kuchyňské, toaletní nebo ozdobné předměty
keramické sanitární výrobky (např. vany, sprchové kouty, umyvadla, záchodové mísy, proplachovací nádrže)
žáruvzdorné cementy, malty, betony, omítky atd.
tepelně izolační keramické výrobky z křemičitých fosilních mouček
cement hydraulický, portlandský, hlinitanový, struskový a superfosfátový
prefabrikované stavební prvky z betonu, výrobky z cementu nebo z umělých kamenů pro stavebnictví (např. dlaždice, obkládačky, cihly, tvárnice, silikátové desky, betonové panely, trubky, roury, sloupy)
sádrové výrobky pro stavebnictví (např. tvárnice, desky, panely, dlaždice)
Zdroj:EKONOM
Sdílet článek na sociálních sítích
